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Abordamos el tratamiento contable y fiscal de las quitas y las esperas acordadas en convenio en el concurso de acreedores y en el acuerdo de refinanciación.
El artículo 100, apartado 1, de la Ley Concursal determina que:
“La propuesta de convenio deberá contener proposiciones de quita o de espera, pudiendo acumular ambas (...)
Estos acuerdos mejoran la situación patrimonial del deudor, ya que gracias ellos éste ve disminuir el importe de las deudas o pasivos financieros o consigue unos plazos más dilatados, con lo cual se entiende que los acreedores pierden parte de sus derechos de crédito para lograr que el deudor haga frente a sus obligaciones de pago.
A estos efectos la consulta 1 de Boicac nº 76/2008 indica expresamente que la empresa deberá analizar si a raíz de la aprobación del convenio las nuevas condiciones de la deuda son “sustancialmente diferentes”. Una deuda será sustancialmente distinta cuando la variación haya sido superior al 10 %
a) Si las condiciones son sustancialmente diferentes: se dará de baja el pasivo financiero original y se reconocerá el nuevo pasivo por su valor razonable. La diferencia se contabilizará como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, minorado, en su caso, en el importe de los costes de transacción atribuibles. Dicho resultado se mostrará en el margen financiero debiendo crear la empresa una partida específica con adecuada denominación si su importe es significativo. A tal efecto, se propone la siguiente denominación: “Ingresos financieros derivados de convenios de acreedores”.
b) Las condiciones no son sustancialmente diferentes: no se dará de baja el pasivo financiero original, registrando, en su caso, el importe de las comisiones pagadas como un ajuste en su valor contable.
Se calculará un nuevo tipo de interés efectivo, que será el que iguale el valor en libros del nuevo pasivo financiero en la fecha de modificación con los flujos de efectivo a pagar según las nuevas condiciones.

(Valor actual de la deuda original - Valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo financiero) será ingreso si la Variación de la deuda > 10%

IMPUTACIÓN CONTABLE
Sobre la cuestión es cuándo procede la imputación a la cuenta de resultados, de ese ingreso.
La contabilización del efecto de la aprobación del convenio con los acreedores, o acuerdo de refinanciación, se reflejará en las cuentas anuales del ejercicio en que se apruebe judicialmente, siempre que de forma racional se prevea su cumplimiento y que la empresa pueda seguir aplicando el principio de empresa en funcionamiento.
En la memoria de las cuentas anuales deberá incluirse toda información significativa sobre la situación concursal en la que se encuentre la empresa, al objeto de que aquéllas, reflejen la imagen fiel de su patrimonio, la situación financiera y los resultados.
En particular, si al cierre del ejercicio la empresa hubiera solicitado la declaración voluntaria de concurso deberá informarse de esta circunstancia.

En todo caso, una empresa con un convenio aprobado en un procedimiento concursal y en ejecución a la fecha de aprobación de las cuentas anuales, señalará en su memoria:
• Fecha de la sentencia de aprobación del convenio,
• Características,
• Situación de las deudas del convenio aprobado, y
• Variaciones más significativas, indicando las producidas por quitas y por aplazamientos en la exigibilidad de los pasivos.
• También se informará sobre el cumplimiento del convenio, precisando para las deudas más significativas lo siguiente:
1. Deuda inicial con expresión de su plazo de vencimiento original y su tipo de interés efectivo,
2. Deuda en el convenio aprobado, indicando el plazo de vencimiento y su tipo de interés efectivo,
3. La parte de la deuda satisfecha de acuerdo con las condiciones del convenio.
Asimismo, si no se hubieran formulado cuentas anuales desde el inicio de la solicitud de declaración de concurso hasta la sentencia de aprobación del convenio, también se informará sobre la fecha de la solicitud, juzgado y fecha del auto y propuesta de convenio, indicando los medios con los que cuenta para hacer frente a las deudas.

IMPUTACIÓN FISCAL
A pesar de que contablemente las diferencias que se pueden producir por “quitas y esperas” se imputan al ejercicio en el que se aprueben, fiscalmente a partir del 1 de enero de 2014, no se reconocerá en el ejercicio del convenio este resultado positivo, sino que se pospone para los años siguientes proporcionalmente al registro de los gastos financieros que produzca la nueva deuda.
El Real Decreto Ley 4/2014 que modifica la Ley concursal 22/2003, en el art 19 referente a la Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos del TRLIS, añade un nuevo apartado, apartado 14 a dicho artículo, en el que se indica lo siguiente:

«14. El ingreso correspondiente al registro contable de quitas y esperas consecuencia de la aplicación de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, se imputará en la base imponible del deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la misma deuda y hasta el límite del citado ingreso.

No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda.»

Surgirá así una nueva diferencia temporaria negativa entre la contabilidad y la fiscalidad, lo que hará aparecer un saldo por “pasivos por diferencias temporarias imponibles”.